Dichiarazioni chiave della sentenza
- Scala di ammortamento: il fattore decisivo è la vita utile effettiva ai sensi dell'art. 7 (4) frase 2 EStG in combinazione con l'art. 11c (1) EStDV. § § 11c (1) EStDV, ossia il periodo di tempo in cui si prevede che l'edificio venga utilizzato per lo scopo previsto.
- Vita utile economica più breve di quella tecnica: se la vita utile economica è più breve di quella tecnica, può essere riconosciuta se non esiste un altro utilizzo economicamente valido.
- Il bene uniforme si disintegra: nel caso di un sistema complessivo funzionalmente collegato (sistema di distribuzione a pacchetto), l'utilizzo uniforme e la relazione funzionale cessano di esistere dopo il consumo economico dei sotto-edifici essenziali (capannoni di distribuzione dopo la fine del contratto di locazione).
- Conseguenza per l'ammortamento: a partire da questo momento, l'impianto complessivo deve essere suddiviso in diversi beni; l'ammortamento uniforme su una vita utile totale ammortizzata è giuridicamente scorretto.
- Esito del procedimento: la sentenza del tribunale di primo grado, che si basava su una vita utile uniforme di 25 anni, è stata annullata; il caso è stato rinviato per una nuova valutazione dei fatti (considerazione separata delle parti e della loro vita utile).
Formulazione della sentenza
Fatti di causa
I. I ricorrenti e gli appellanti (ricorrenti) sono coppie sposate sottoposte ad accertamento congiunto dell'imposta sul reddito. Nel 1993, il ricorrente ha affittato alla società A per 76.050 DM al mese dei capannoni - ancora da costruire - per la gestione di un sistema di distribuzione di pacchi. Il contratto di locazione doveva iniziare nell'autunno del 1993 e terminare 15 anni dopo la data di inizio dell'attività (ottobre 1993). Il locatario ha rescisso il contratto il 30 settembre 2008.
L'immobile, costruito in struttura leggera (costo di costruzione 3.041.000 DM), è composto da una sala di consegna (950 mq), due sale di distribuzione (2.710 mq), uffici e locali sociali (350 mq), strutturalmente collegati tra loro, e aree di guida, parcheggio e manovra (9.645 mq).
I mutui contratti per finanziare i costi di costruzione devono essere rimborsati nel 2011.
La convenuta e la ricorrente (l'ufficio delle imposte --FA--) hanno inizialmente ipotizzato una vita utile di 15 anni in base alla dichiarazione. Gli accertamenti dell'imposta sul reddito e la valutazione della deduzione delle perdite residue sono stati emessi con riserva di revisione. In una successiva revisione, l'AF si è discostata dal suo parere e il 6 dicembre 2000 ha emesso accertamenti fiscali modificati per gli anni dal 1992 al 1994, nonché una valutazione modificata delle perdite al 31 dicembre 1994, in cui ha ipotizzato una vita utile di 40 anni.
Nel procedimento di appello, un perito edile ha dichiarato, tra l'altro, che non era possibile valutare in modo definitivo se una vita utile di 15 anni o di 25 anni fosse appropriata.
Dopo ulteriori consultazioni con il perito edile e il perito edile dell'Autorità finanziaria superiore, quest'ultimo ha ritenuto che una vita economica di 25 anni fosse la più probabile. L'AF ha accettato questa tesi e ha modificato di conseguenza gli avvisi di accertamento dell'imposta sul reddito del 1992 e del 1993 e l'avviso di accertamento delle perdite al 31 dicembre 1994 nella decisione di opposizione del 18 dicembre 2002. Per il resto, gli addebiti sono stati respinti in quanto infondati. A sostegno della sua decisione, l'AF ha fatto riferimento al fatto che l'immobile poteva continuare a essere utilizzato per altri scopi anche dopo la scadenza del contratto di locazione.
I ricorrenti hanno basato il loro ricorso contro le valutazioni modificate sul fatto che l'immobile non avrebbe potuto essere utilizzato per altri scopi economicamente validi dopo la scadenza del contratto di locazione di 15 anni con il conduttore A e avrebbe dovuto essere demolito.
Al momento della perizia (gennaio 2006), il perito nominato dal tribunale tributario aveva stimato la vita utile tecnica residua dell'intera struttura in 22 anni e la vita utile economica residua in 15 anni, sulla base di un nuovo concetto di utilizzo senza includere i capannoni di distribuzione, che erano economicamente esauriti dopo la scadenza del contratto di locazione con il locatario. Sulla base di una valutazione individuale degli edifici che compongono l'intero complesso, il perito ha stabilito una vita utile uniforme per l'intero complesso, tenendo conto della demolizione dei capannoni di distribuzione dopo la cessazione dell'uso come voce di riduzione nell'ambito della vita utile economica residua dell'intero immobile commerciale.
Il tribunale tributario ha respinto il ricorso. Le autorità fiscali avevano giustamente ipotizzato un periodo di ammortamento di 25 anni per gli edifici, che erano strettamente correlati in termini di uso e funzione.
Con il ricorso per motivi di diritto, i ricorrenti contestano la violazione del diritto sostanziale (§ 7 comma 4 frase 2, comma 1 frase 2 della Legge sull'imposta sul reddito --EStG--, § 11c comma 1 frase 1 dell'Ordinanza di attuazione dell'imposta sul reddito --EStDV--).
I ricorrenti chiedono che gli accertamenti dell'imposta sul reddito contestati per gli anni 1992 e 1993 e la determinazione della deduzione delle perdite al 31 dicembre 1994, datata 6 dicembre 2000, siano modificati nel senso che l'ammortamento per usura (AfA) per l'impianto di distribuzione dei pacchi costruito dal ricorrente sia riconosciuto secondo un periodo di 15 anni, annullando la sentenza del tribunale tributario e la decisione di opposizione del 18 dicembre 2002.
L'AF ha chiesto il rigetto del ricorso.
Motivi
II. Il ricorso è fondato e porta all'annullamento della precedente decisione e al rinvio della causa al tribunale tributario per una diversa udienza e decisione (§ 126 comma 3 frase 1 n. 2 del Codice tributario tedesco - FGO). Nella valutazione della vita utile economica del sistema di distribuzione dei pacchi in questione, il giudice tributario ha commesso un errore di diritto nell'applicare il § 11c (1) EStDV.
1. Ai sensi del § 7 comma 4 frase 2 EStG, è possibile applicare l'ammortamento corrispondente alla vita utile effettiva di un edificio anziché l'ammortamento ai sensi del § 7 comma 4 frase 1 EStG. La vita utile ai sensi del § 7 (4) frase 2 EStG è, in conformità con il § 11c (1) EStDV, il periodo durante il quale ci si aspetta che un edificio venga utilizzato per la sua destinazione. La vita utile da stimare è determinata dall'usura tecnica, dall'ammortamento economico e dalle circostanze legali che possono limitare la vita utile di un bene. La vita utile si basa sulla vita utile tecnica, ossia il periodo in cui il bene è soggetto a usura tecnica. Se la vita utile economica è più breve della vita utile tecnica, il contribuente può invocarla (giurisprudenza consolidata, ad esempio sentenze del Tribunale fiscale federale - BFH - del 19 novembre 1997 X R 78/94, BFHE 184, 522, BStBl II 1998, 59; del 18 settembre 2003 X R 54/01, BFH/NV 2004, 474, con ulteriori riferimenti).
Una vita utile più breve basata sull'usura economica può essere utilizzata come base per l'ammortamento solo se il bene viene oggettivamente consumato economicamente prima della fine della vita utile tecnica. Il consumo economico può essere ipotizzato solo se la possibilità di un uso o di un utilizzo (alternativo) economicamente valido è definitivamente cessata (sentenza BFH in BFHE 184, 522, BStBl II 1998, 59, punto II. 4.; cfr. anche sentenza del 15 febbraio 1989 X R 97/87, BFHE 156, 423, BStBl II 1989, 604).
La questione dipende dalle circostanze del singolo caso. La valutazione necessaria a tal fine spetta al tribunale tributario in qualità di giudice di fatto (ad esempio, sentenza BFH del 31 ottobre 1978 VIII R 146/75, BFHE 127, 501, BStBl II 1979, 507, punto 2.).
2. la decisione precedente non è conforme a questi standard.
In accordo con i ricorrenti, il giudice tributario ha valutato l'intero impianto in questione come un bene unitario, ma, in conformità con la perizia ottenuta, ha ipotizzato una vita utile totale uniforme anche dopo il consumo economico delle sale di distribuzione (scadenza del contratto di locazione di 15 anni) come parte essenziale di questo bene. In tal modo, il giudice tributario non ha tenuto conto del fatto che l'utilizzo uniforme e il contesto funzionale delle parti dell'edificio che originariamente costituivano la struttura complessiva sono venuti meno con il consumo economico dei capannoni di distribuzione, vale a dire che la struttura è stata suddivisa in più beni. Il giudice tributario basa erroneamente un ammortamento uniforme sui costi di produzione totali dell'intera struttura.
3 La sentenza impugnata deve pertanto essere annullata per motivi di diritto. Le obiezioni procedurali sollevate sono pertanto irrilevanti.
La questione non è pronta per la sentenza. In secondo grado, il giudice tributario dovrà tenere conto del fatto che, secondo la perizia ottenuta, non è più possibile ipotizzare la permanenza dell'impianto complessivo originario come bene unitario alla scadenza del contratto di locazione di 15 anni a causa del consumo economico delle sale di distribuzione.