Messaggio chiave della sentenza
Per la riduzione della vita utile e un ammortamento più elevato, le perizie possono legittimamente combinare tutti i fattori rilevanti; le autorità fiscali non possono limitare la libertà di scelta del metodo di presentazione, nemmeno con riferimento alla lettera del BMF del 22 febbraio 2023.
Breve panoramica
Una società a responsabilità limitata, proprietaria di un complesso residenziale in tipica costruzione prefabbricata della DDR, si è fatta stimare da un esperto una vita utile dell'edificio significativamente inferiore (25 anziché 50 anni), raddoppiando così il tasso di ammortamento annuale dal 2 al 4%.
L'ufficio delle imposte ha contestato questo approccio, ha rettificato gli accertamenti fiscali a seguito di una verifica fiscale e ha respinto la diversa vita utile.
Davanti al Tribunale fiscale del Meclemburgo-Pomerania Anteriore, il ricorrente ha prevalso in pieno: Il tribunale ha accettato la vita utile ridotta, basata su una combinazione di usura tecnica, ammortamento economico e condizioni quadro legali.
La sentenza è una delle prime ad affrontare esplicitamente la circolare del BMF del 22 febbraio 2023 e a valutare i suoi requisiti restrittivi per il metodo di verifica come incompatibili con la giurisprudenza del BFH sulla libertà di scelta della presentazione.
Situazione iniziale: ammortamento al 4% La ricorrente GmbH ha acquistato nel 2006 un complesso residenziale prefabbricato di undici piani costruito nel 1980. Negli anni precedenti e successivi sono stati effettuati diversi interventi di ammodernamento e riparazione, tra cui
1991: valvole termostatiche e distributori
1992: nuove porte d'ingresso
1995: rinnovo degli ascensori
1997: misure di protezione antincendio
1998: lavori di tinteggiatura delle scale
2000: ristrutturazione dell'edificio (rinnovo delle tubature dell'acqua fredda, calda e circolante, alcuni impianti elettrici e sanitari)
2003: nuova copertura del tetto nord, rinnovo parziale delle finestre
2011: ristrutturazione della facciata e sostituzione delle finestre rimanenti.
Al 30 novembre 2006, 210 dei 327 appartamenti erano affittati; vi erano anche due unità commerciali affittate.
Base di valutazione: vita utile più breve La società ha fatto redigere una relazione di valutazione dal TÜV (valore di prestito e di mercato). La perizia ha calcolato una vita utile residua di 14 anni in base alle condizioni strutturali; 30 anni sarebbero raggiungibili con la conversione e l'ammodernamento. Ne è stata ricavata una vita utile totale attuale di 25 anni. Su questa base, la GmbH ha applicato un tasso di ammortamento annuale del 4% anziché del 2%. Con costi di acquisizione pari a 4.173.987,63 euro, ciò ha comportato un ammortamento di 166.959,50 euro all'anno.
Audit e obiezioni da parte delle autorità fiscali Nel corso di un audit fiscale (2011-2013, anni in contestazione 2006-2008), il revisore ha messo in discussione la vita utile residua. In particolare, è stato criticato il fatto che la vita utile totale di 40 anni per gli edifici prefabbricati ipotizzata nella perizia per la condizione di ristrutturazione non era comprensibilmente motivata. Il revisore ha quindi respinto l'ammortamento maggiorato e ha richiesto l'ammortamento standardizzato del 2% ai sensi dell'articolo 7 (4) frase 1 n. 2b EStG, in quanto non erano state fornite prove sufficienti ai sensi dell'articolo 7 (4) frase 2 EStG. L'ufficio delle imposte di Dresda Süd ha quindi emesso avvisi di accertamento modificati (tra cui il riporto delle perdite dell'imposta sulle società, l'importo dell'accertamento dell'imposta sulle attività produttive e le perdite commerciali riportabili). La GmbH ha presentato ricorso.
Argomentazione del ricorrente La GmbH si è basata sul ragionamento edilizio del suo esperto. L'esperto aveva ipotizzato una vita utile economica di 28 anni al momento dell'acquisto; dopo il successivo rifacimento della facciata con un sistema composito di isolamento termico (intorno al 2014), la parte principale dell'edificio aveva una vita utile di 34 anni, mentre una parte secondaria aveva una vita utile residua di soli 25 anni al momento dell'acquisto. Il ricorrente ha sostenuto che:
L'edificio aveva già 27 anni nel primo anno della controversia.
Le misure precedenti si sono limitate al consueto ammodernamento delle parti di ampliamento; a ciò non è stato associato un significativo prolungamento della vita utile.
La più breve delle tre vite utili rilevanti (tecnica, economica e giuridica) era decisiva per l'ammortamento; la prova poteva e doveva tenere conto di tutte e tre le componenti.
L'allocazione del prezzo d'acquisto basata sulla valutazione del TÜV era stata accettata dalle autorità fiscali e dimostrava la plausibilità della valutazione ai fini del finanziamento; ciò deponeva a favore della sua idoneità anche per la determinazione dell'ammortamento.
I futuri ammodernamenti non dovrebbero estendere retroattivamente la vita utile residua; dovrebbero essere prese in considerazione solo le condizioni prevedibili al momento della rispettiva valutazione.
I punti deboli tipici degli edifici prefabbricati derivano da difetti di produzione e lavorazione risalenti all'epoca della DDR.
A seconda dell'ubicazione, erano rilevanti una maggiore tendenza alla corrosione dei componenti in cemento armato e un maggiore carico del vento sulle finestre (zona di massimo carico del vento).
Risposta dell'ufficio delle imposte A seguito di un cambiamento della sede legale del ricorrente, l'ufficio delle imposte di Rostock si è assunto la responsabilità e ha richiesto una perizia ai propri esperti. La loro conclusione: la perizia privata presentata non dimostrava una vita utile ridotta. I punti critici erano:
I commenti erano troppo generici e si riferivano agli edifici prefabbricati in generale piuttosto che a fattori specifici di usura dell'immobile in questione.
I difetti correggibili e uno standard obsoleto non erano sufficienti a giustificare una vita utile effettiva più breve; non era stata dimostrata una sostanziale usura dell'involucro dell'edificio.
Le dichiarazioni sui componenti non strutturali con riferimento allo stato dell'arte non dimostravano un'usura straordinaria.
I riferimenti allo standard degli arredi, alla concezione degli ambienti, all'efficienza energetica, all'accessibilità, all'ubicazione, al mercato e alla classificazione dell'immobile non erano prove valide della perdita di sostanza o della limitata utilizzabilità economica.
Il riconoscimento dell'allocazione del prezzo di acquisto non significava che l'ufficio delle imposte approvasse la vita utile ai fini dell'ammortamento su cui si basava la perizia; la duplice funzione della perizia non era nota.
Anche per quanto riguarda la sentenza IX R 25/19 del BFH, le prove a favore di una vita utile più breve non hanno avuto successo, in quanto non vi erano riscontri affidabili sull'usura tecnica, sulla svalutazione economica o sulle restrizioni legali.
Decisione del tribunale Il tribunale fiscale del Meclemburgo-Pomerania occidentale ha stabilito il 29.06.2023 che la vita utile effettiva più breve presentata dal ricorrente era decisiva nel contesto della determinazione del reddito da locazione e leasing, piuttosto che la standardizzazione legale (caso n. 2 K 290/17). Il tribunale ha iniziato sottolineando le sentenze del BFH in materia, secondo le quali i contribuenti possono fornire la prova di una vita utile più breve utilizzando qualsiasi metodo di presentazione adeguato. Contrariamente all'opinione delle autorità fiscali, è consentito combinare l'usura tecnica, le condizioni economiche e i fattori legali, a condizione che ciò sia appropriato nel singolo caso. Il perito sentito nel procedimento ha confermato questa metodologia.
In base a questi standard, il Senato ha ritenuto di stabilire la prova di una vita utile effettiva ridotta. La vita utile residua ipotizzata di 28 anni rientrava nel corridoio di stima consentito; le discrepanze nella perizia criticate dall'ufficio delle imposte non erano rilevanti ai fini della decisione. Il tribunale ha inoltre chiarito che la lettera del BMF del 22 febbraio 2023 non deve limitare la libertà di scelta del metodo di presentazione, poiché ciò sarebbe in contrasto con la giurisprudenza della Corte suprema.
Messaggio chiave e significato La sentenza conferma che le autorità fiscali devono rispettare la libera scelta del metodo di prova quando esaminano una vita utile che si discosta dalla Sezione 7 (4) EStG. Nel determinare la vita utile residua, l'usura tecnica, le circostanze economiche e i limiti legali di utilizzo possono essere presi in considerazione insieme, a condizione che la perizia comprovi questi fattori e li integri in una stima complessiva comprensibile. Per gli immobili in costruzione prefabbricata, ciò significa che in genere è possibile riconoscere una vita utile inferiore e fondata - e quindi un tasso di ammortamento annuo più elevato - anche se la lettera del BMF del febbraio 2023 è formulata in modo più restrittivo.