Mensaje clave de la sentencia
Para la reducción de la vida útil y una mayor amortización, los dictámenes periciales pueden combinar de forma admisible todos los factores relevantes; las autoridades fiscales no pueden restringir la libertad de elección del método de presentación, ni siquiera con referencia a la carta de la BMF de 22 de febrero de 2023.
Breve resumen
Una sociedad de responsabilidad limitada, propietaria de un complejo residencial de construcción prefabricada típico de la RDA, hizo que un perito estimara que la vida útil del edificio era considerablemente inferior (25 en lugar de 50 años) y, por tanto, duplicó la tasa de amortización anual del 2% al 4%.
La Agencia Tributaria cuestionó este planteamiento, ajustó las liquidaciones fiscales a raíz de una inspección fiscal y rechazó la diferente vida útil.
Ante el Tribunal Fiscal de Mecklemburgo-Pomerania Occidental, el demandante se impuso en su totalidad: El tribunal aceptó la vida útil reducida, basándose en una combinación de desgaste técnico, depreciación económica y condiciones del marco legal.
La sentencia es una de las primeras decisiones en abordar explícitamente la circular de la BMF de 22 de febrero de 2023 y evaluar sus requisitos restrictivos para el método de verificación como incompatibles con la jurisprudencia de la BFH sobre la libertad de elección de presentación.
Situación inicial: amortización al 4% La demandante GmbH adquirió en 2006 un complejo residencial prefabricado de once plantas construido en 1980. En los años anteriores y posteriores se llevaron a cabo diversas modernizaciones y reparaciones, entre ellas
1991: válvulas termostáticas y distribuidores
1992: nuevas puertas de entrada
1995: renovación de los ascensores
1997: medidas de protección contra incendios
1998: Trabajos de pintura en los huecos de escalera
2000: Renovación del edificio (renovación de las tuberías de agua fría, caliente y circulante, algunas instalaciones eléctricas y sanitarias)
2003: Nueva cubierta del tejado norte, renovación parcial de las ventanas
2011: Renovación de la fachada y sustitución de las ventanas restantes
A 30 de noviembre de 2006, 210 de los 327 pisos estaban alquilados; también había dos locales comerciales alquilados.
Base de tasación: vida útil más corta La empresa contaba con un informe de tasación elaborado por TÜV (préstamo y valor de mercado). De la tasación se desprende una vida útil restante de 14 años a partir del estado estructural; 30 años serían alcanzables con la reconversión y modernización. De ello se dedujo una vida útil total actual de 25 años. Sobre esta base, la GmbH aplicó una tasa de amortización anual del 4% en lugar del 2%. Con unos costes de adquisición de 4.173.987,63 euros, esto dio lugar a una amortización de 166.959,50 euros anuales.
Auditoría y objeciones de las autoridades fiscales En el curso de una auditoría fiscal (2011-2013, años en litigio 2006-2008), el auditor cuestionó la vida útil restante. En particular, se criticó que la vida útil total de 40 años para los edificios prefabricados asumida en el dictamen pericial para el estado reformado no estaba justificada de forma comprensible. Por ello, el auditor rechazó la amortización incrementada y exigió la amortización normalizada del 2% conforme al artículo 7, apartado 4, frase 1, nº 2b, de la EStG, ya que no se habían aportado pruebas suficientes conforme al artículo 7, apartado 4, frase 2, de la EStG. A continuación, la Delegación de Hacienda de Dresde Süd emitió notificaciones de liquidación modificadas (incluyendo el traslado de pérdidas del impuesto de sociedades, el importe de la liquidación del impuesto sobre actividades económicas, las pérdidas de actividades económicas que podían trasladarse). La GmbH presentó una impugnación.
Argumentación del demandante La GmbH se basó en el razonamiento de su perito relacionado con la construcción. El experto había supuesto una vida económica útil de 28 años en el momento de la adquisición; tras la posterior renovación de la fachada, incluido un sistema compuesto de aislamiento térmico (en torno a 2014), la parte principal del edificio tenía una vida útil de 34 años, mientras que una parte secundaria tenía una vida útil restante de solo 25 años en el momento de la adquisición. Argumentó el demandante:
El edificio ya tenía 27 años en el primer año en litigio.
Las medidas anteriores se limitaron a la modernización habitual de las partes de ampliación; no se asoció a ello una ampliación significativa de la vida útil.
La más corta de las tres vidas útiles relevantes (técnica, económica y legal) era decisiva para la amortización; la prueba podía y debía tener en cuenta los tres componentes.
La asignación del precio de compra basada en la tasación de la ITV había sido aceptada por las autoridades fiscales y demostraba la plausibilidad de la tasación a efectos de financiación; esto también hablaba a favor de su idoneidad para determinar la amortización.
Las modernizaciones futuras no deben ampliar retroactivamente la vida útil restante; sólo deben tenerse en cuenta las condiciones previsibles en el momento de la valoración correspondiente.
Los puntos débiles típicos de los edificios prefabricados se deben a defectos de fabricación y procesamiento de la época de la RDA.
Dependiendo de la ubicación, eran relevantes una mayor tendencia a la corrosión en los componentes de hormigón armado y una mayor carga de viento en las ventanas (zona de mayor carga de viento).
Respuesta de la Agencia Tributaria A raíz de un cambio de domicilio social del demandante, la Agencia Tributaria de Rostock asumió la responsabilidad y obtuvo un dictamen pericial de sus propios peritos. Su conclusión: El peritaje privado presentado no probaba una vida útil acortada. Los puntos críticos fueron:
Las observaciones eran demasiado generales y se referían a los edificios prefabricados en general y no a los factores específicos de desgaste del inmueble en litigio.
Los defectos subsanables y una norma obsoleta no bastaban para justificar una vida útil real más corta; no se había demostrado un desgaste sustancial del armazón del edificio.
Las declaraciones sobre componentes no estructurales con referencia al estado de la técnica no probaron un desgaste extraordinario.
Las referencias al nivel de equipamiento, al concepto de habitación, a la eficiencia energética, a la accesibilidad, a la ubicación, al mercado y a la calificación de la propiedad no eran pruebas viables de pérdida de sustancia o de utilidad económica limitada.
Reconocer la imputación del precio de compra no significaba que la Agencia Tributaria aprobara la vida útil a efectos de amortización en la que se basaba el peritaje; se desconocía la doble función del peritaje.
Incluso con respecto a la sentencia IX R 25/19 del BFH, las pruebas a favor de una vida útil más corta no prosperaron, ya que no había conclusiones fiables sobre el desgaste técnico, la devaluación económica o las restricciones legales.
Decisión judicial El Tribunal Fiscal de Mecklemburgo-Pomerania Occidental dictaminó el 29.06.2023 que la vida útil real más corta presentada por el demandante era decisiva en el contexto de la determinación de los ingresos por alquiler y arrendamiento, en lugar de la normalización legal (asunto nº 2 K 290/17). El tribunal comenzó haciendo hincapié en las resoluciones pertinentes del BFH, según las cuales los contribuyentes pueden aportar pruebas de una vida útil más corta utilizando cualquier método de presentación adecuado. Contrariamente a la opinión de las autoridades fiscales, es admisible combinar el desgaste técnico, las condiciones económicas y los factores jurídicos, siempre que ello sea adecuado en el caso concreto. El perito oído en el procedimiento confirmó esta metodología.
De acuerdo con estas normas, el Senado consideró probada la reducción de la vida útil real. La vida útil restante asumida de 28 años estaba dentro de la banda de estimación permitida; las discrepancias en el peritaje criticadas por la Agencia Tributaria no eran relevantes para la decisión. El tribunal también aclaró que la carta de la BMF de 22 de febrero de 2023 no debía restringir la libertad de elegir el método de presentación, ya que ello estaría en contradicción con la jurisprudencia del Tribunal Supremo.
Mensaje clave e importancia La sentencia confirma que las autoridades fiscales deben respetar la libre elección del método de prueba al examinar una vida útil que se desvíe del artículo 7 (4) de la EStG. A la hora de determinar la vida útil restante, pueden tenerse en cuenta conjuntamente el desgaste técnico, las circunstancias económicas y los límites legales de utilización, siempre que el dictamen pericial fundamente estos factores y los integre en una estimación global comprensible. En el caso de los inmuebles de construcción prefabricada, esto significa que, por lo general, puede reconocerse una vida útil fundamentada inferior -y, por tanto, una tasa de amortización anual superior-, aunque la carta de la BMF de febrero de 2023 se formule de manera más restrictiva.