Kararın kilit ifadeleri
- Faydalı ömrü seçme hakkının artırılması: Standart yerine gerçek
- Vergi mahkemesi, vergi mükelleflerinin amortismanı standart faydalı ömre (genellikle 50 yıl) mi yoksa gerçek - daha kısa - kalan faydalı ömre mi dayandıracaklarını seçmekte özgür olduklarını açıklığa kavuşturmaktadır. EStG'nin 7. maddesinin 4. fıkrasının 2. cümlesinde yer alan "seçebilir" ifadesi gerçek bir seçim hakkı tanımaktadır ve sadece bir istisna olarak anlaşılmamalıdır. Mahkemenin görüşüne göre, bu seçenek vergi makamlarının kısıtlayıcı gereklilikleri ile sınırlandırılamaz.
- Teknik kriterlerden ziyade ekonomik kriterler belirleyicidir
- Vergi mahkemesinin görüşüne göre, binanın yapısı daha uzun bir süre kullanılmasına izin verse bile, kalan gerçek faydalı ömrün belirlenmesi, binanın ekonomik amortismanına da dayanabilir. Münster vergi mahkemesi bu nedenle, özellikle konum faktörlerinin veya işlevsel kullanılabilirliğin belirleyici olabileceği Federal Mali Mahkeme içtihadını (örneğin 23 Ocak 2024 tarihli karar - IX R 14/23) takip etmektedir.
Karar metninde yer alan ifadeler
Davanın gerçekleri
Kiralanan bir mülkün aşınma ve yıpranma (AfA) amortismanı için tanınacak kalan faydalı ömür hakkında bir karar verilecektir.
Davacı, ihtilaflı 2020 yılında yalnızca gelir vergisi için değerlendirilmektedir. İstihdamdan elde ettiği gelirin yanı sıra çeşitli mülklerin kiralanması ve kiraya verilmesinden de gelir elde etmektedir.
Davacı, 12 Şubat 2020 tarihli noter tasdikli mülk satın alma sözleşmesi ile C'de B-straße ... posta adresine sahip 149 m²'lik bir mülk satın almıştır. Mülk, 1963 yılı civarında inşa edilmiş bir apartman binası, ihtilaflı yılda kiralanan dört konut birimi ve toplam 213 metrekarelik bir yaşam alanı ile geliştirilmiştir. Satın alma fiyatı 310.000 Avro'dur. Mülkiyetin, menfaatlerin ve takyidatların devri, satıcı tarafından satın alma bedelinin alınması üzerine gerçekleşecekti ve sözleşme tarafları, iç uzlaşma amacıyla, alıcının 1 Ocak 2020 tarihinden itibaren kiralara hak kazanacağı ve mülkle ilgili masrafları üstleneceği konusunda "mutabık" olduklarını da sözleşmeye dahil etmişlerdi. Ayrıntılar için mülk satın alma sözleşmesine atıfta bulunulmuştur. Satıcının satın alma bedelini ne zaman aldığı bilinmemektedir. Davacı, 27 Mart 2020 tarihinde mülkün sahibi olarak tapu siciline kaydedilmiştir.
Davacı, 2020 yılı gelir vergisi beyannamesinde, mülkten 2.054,45 € tutarında kiralama ve kiralamadan pozitif gelir beyan etmiş ve Ocak 2020'den itibaren toplam 12.390 € kira geliri beyan etmiştir. Alman Gelir Vergisi Kanunu'nun (EStG) eski versiyonunun 7. maddesinin 4. fıkrasının 1. cümlesine dayanarak amortisman tutarını 5.919,25 € (295.962,72 € x %2) olarak hesaplamıştır. Mülkün edinim maliyetini 334.702,72 Avro olarak belirtmiş ve 38.740,00 Avro'yu arsaya, 295.962,72 Avro'yu da binaya tahsis etmiştir.
Davalı bunu takip etmemiştir. 29 Eylül 2021 tarihli bildirimle, 2020 yılı gelir vergisini ... Avro olarak belirlemiştir. Değerlendirme bildiriminin açıklayıcı notlarında, ihtilaflı yılda mülkiyetin devredilmesi nedeniyle amortismanın yalnızca Mart-Aralık ayları için orantılı geçici olarak tanınabileceğini belirtmiştir. Ayrıca, arazi için daha yüksek satın alma maliyetleri nedeniyle değerlendirme temeli yalnızca 258.190 Avro idi. Bu nedenle (geçici olarak orantılı) amortisman 2020 yılında 4.304 Avro ve sonraki yılların her birinde 5.164 Avro olmuştur.
Davacı, 8 Ekim 2021 tarihinde değerlendirmeye karşı itirazda bulunmuştur. Gerekçe olarak - artık tartışmalı olmayan birkaç noktaya ek olarak - B-straße ... mülkü için amortismanın çok düşük belirlendiğini belirtti. Bu tutar 5.911,51 Avro'dur.
Davalı, 10 Aralık 2021 tarihli bir müzakere mektubunda, AfA'yı belirlerken bir hesaplama hatası yaptığını belirtmiştir. Değerlendirme esası 292.825 Avro (satın alma maliyetlerinin %88'i) ve yıllık amortisman 5.856 Avro idi. Davalı, mülkiyetin devrine ilişkin daha fazla kanıt talep etmiştir. Özellikle, önceki mal sahibinin ihtilaflı yılda alınan kiraları davacıya devrettiğini belirtmiştir.
Davalı, 24 Şubat 2023 tarihli bir itiraz kararında, artık ihtilaflı olmayan noktalara ilişkin itirazı kısmen reddetmiş ve gelir vergisini ... € olarak belirlemiştir. Bunu yaparken, şimdi B-straße ... mülkü için 5.176 € (258.772 € x % 2) tutarında amortismanı dikkate almıştır.
Davacı, 24 Mart 2023 tarihinde sunduğu şikayet dilekçesinde, diğer hususların yanı sıra, değerlendirme esasının 276.412 Avro (satın alma maliyetlerinin %83,05'i) olması ve mülkün gerçek kalan faydalı ömrünün sadece 23 yıl olması nedeniyle, ihtilaf konusu yılda B-straße mülkü için amortismanın 12.024 Avro olduğunu iddia etmiştir. Dolayısıyla yıllık amortisman tutarı, edinim maliyetlerinin %4,35'ine denk gelmektedir.
Bu bağlamda, mülk satın alma bedelinin tahsisi için bir hesaplamanın yanı sıra, uzman D'nin kalan faydalı ömrünü belirlemek için 17 Nisan 2023 tarihli bir uzman görüşü sunmakta ve ayrıntılar için referans verilmektedir. Uzman, 1 Şubat 2020 referans tarihinde, 23 yıllık bir ekonomik kalan faydalı ömür belirlemiştir. Bilirkişi görüşü esas olarak, Mülkiyet Değeri Yönetmeliği (ImmoWertV) Madde 12 (5) cümle 1 Ek 2 uyarınca "Modernizasyon durumunda konut binalarının kalan faydalı ömrünü belirleme modeli" ve davacı tarafından inşaat yılı, müteakip modernizasyon önlemleri ve durumu hakkında sağlanan bilgilerin yanı sıra davacı tarafından bilirkişiye sunulan belgelere (30 Mart 2020 tarihli tapu kaydı alıntısı, 1 Aralık 2019 tarihli konut binaları için enerji sertifikası, inşaat çizimleri ve fotoğraflar) dayanmaktadır. Bilirkişi başlangıçta mülkü ziyaret etmemiştir.
Raporun kapak sayfasında bilirkişi, DIN EN ISO/IEC 17024 sertifikalı bir gayrimenkul değerleme uzmanı olduğunu belirtmektedir. Ayrıca, Sanayi ve Ticaret Odası (IHK E) tarafından mülk değerlemesi için sertifikalı bir uzmandır. Ayrıca, bina hasarları ve inşaat kusurları için TÜV F testli ve sertifikalı bir uzman ve iç mekanlarda küf hasarları için TÜV G testli ve sertifikalı bir uzmandır. Son olarak, Alman Uzmanlar ve Sörveyörler Birliği (DGuSV) ve Alman Uzmanlar ve Uzman Sörveyörler Federal Birliği (BDSF) üyesidir. Bilirkişi görüşünün gönüllü bilirkişi inandırıcılık kontrolü, mülk değerleme uzmanı (IHK E) H tarafından gerçekleştirilmiştir.
Davacı, daha yüksek amortismanı haklı çıkarmak için, mülkün amortismanının, uzman görüşüne dayanarak EStG Madde 7 (4) cümle 2 uyarınca 23 yıllık kalan faydalı ömür temelinde hesaplanması gerektiğini belirtmektedir. Bu aynı zamanda Federal Maliye Bakanlığı'nın (BMF) 22 Şubat 2023 tarihli mektubundan da anlaşılmaktadır (Bundessteuerblatt - BStBl - I 2023, 332). Buna göre, belirleyici faktör, bir binanın amacına uygun olarak ne kadar süreyle kullanılmasının beklenebileceğidir. Münferit davanın gerçek koşulları, ihtilaflı davada bilirkişi tarafından incelenmiş ve buna göre değerlendirilmiştir. Uzman görüşü, objektif olarak bakıldığında, binanın normal amortisman süresinin bitiminden önce ekonomik olarak tükendiğini göstermiştir. BMF mektubuna göre, binanın teknik veya ekonomik olarak kullanılmış olması yeterlidir, ancak her ikisinin kümülatif olarak kullanılması yeterli değildir.
Bilirkişinin sahadaki koşulları bizzat denetlemesi veya bir vekil görevlendirmesi önemsizdir.
Uzman görüşü de yeterince ayrıntılıdır. BMF mektubundan, herhangi bir yapı maddesi raporunun gerekli olmadığı açıkça anlaşılmaktadır. Ancak davalı, mülkün durumuna ilişkin daha da ayrıntılı bir açıklama talep ederek bunu talep etmiştir. Uzman görüşü de özellikle kalan faydalı ömür sorusu üzerine hazırlanmıştır. Değerleme uzmanının bunu ImmoWertV ve AGVGA yönergelerine dayandırmış olmasına izin verilmiştir (bkz. Münster Vergi Mahkemesi, 1 K 3840/19 F ve 1 K 3841/19 F).
Davacı ayrıca, bilirkişinin 4 Ağustos 2023 tarihli, bilirkişi görüşünü daha fazla açıkladığı ve savunduğu çok sayfalı bir beyanını sunmuştur. Ayrıntılar için ifadeye atıfta bulunulmuştur.
Bilirkişi D'nin de yeterli sertifikası bulunmaktadır. İnceleme, ADA InVivi BV - Gesellschaft zur Zertifizierung von Personen ve DIN EN ISO/IEC 17024 sertifikasyon kuralları temelinde gerçekleştirilmiştir. Davacı, atıfta bulunulan uzmandan ilgili bir sertifika sunmuştur.
İlgili taraflar, 23 Temmuz 2024 tarihli müzakere toplantısında - artık ihtilaflı olmayan diğer birçok noktaya ek olarak - B-straße ... mülkünün amortismanına ilişkin değerlendirme temelinin - arazi için satın alma maliyetleri düşüldükten sonra - 266.261 € olduğu ve davacının amortismanının 1 Mart 2020'de başlayacağı konusunda anlaştılar. Davalı, 13 Aralık 2024 tarihli kararıyla, müzakere toplantısındaki diğer mutabakatları uygulamış ve gelir vergisini ... € olarak belirlemiştir.
Davacı talep etmiştir
Kiralama ve leasing gelirlerinin 4.476 Avro (266.261 Avro x %4,35 / 12 x 10 ay = önceki 5.176 Avro yerine 9.652 Avro) azaltılması amacıyla 13 Aralık 2024 tarihli 2020 yılı gelir vergisi tarhiyat bildiriminin değiştirilmesini talep etmiştir.
Davalı şunları talep etmiştir
talebin reddine karar vermiştir.
Davalı, B-straße ... mülkü için amortismanın, EStG Madde 7 paragraf 4 cümle 1 no. 2 b) uyarınca 50 yıllık standart bir kalan faydalı ömür kullanılarak, binanın satın alma maliyetlerinin %2'si üzerinden hesaplanması gerektiğini savunmaktadır. Madde 7 (4) cümle 2 EStG uyarınca, bir binanın gerçek faydalı ömrünün 50 yıldan az olması halinde, amortisman hesaplamasında daha kısa bir faydalı ömür kullanılabilir. Federal Maliye Bakanlığı'nın 22 Şubat 2023 tarihli mektubuna (BMF mektubu) göre, vergi mükellefi, bireysel kanıtların sağlanmasına bağlı olarak, standartlaştırılmış sabit amortisman oranları yerine gerçek faydalı ömre dayalı amortisman uygulama seçeneğine sahiptir. Ancak ihtilaf konusu olayda, davacı daha kısa bir gerçek faydalı ömre ilişkin yeterli kanıt sunmamıştır. Özellikle, uzman görüşünde kullanılan ImmoWertV modelleme yaklaşımları, kalan faydalı ömrün daha kısa olduğunu göstermek için uygun değildir. Ayrıca, uzman görüşü 1993 yılındaki yenilemeyi tamamen göz ardı etmektedir. Ayrıca, rapordan mülkün değerleme uzmanı tarafından incelendiği anlaşılmamaktadır.
Ayrıca, uzman D, DIN EN ISO/IEC 17024 uyarınca akredite edilmiş bir uzman değildir. Akreditasyonu, merkezi Hollanda'da bulunan "Ada InViva BV" tarafından gerçekleştirilmiştir. Ancak bu, gayrimenkul değerlemesi için akredite edilmiş bir belgelendirme kuruluşu değildi. Akreditasyonun uygulanması egemen bir eylemdir. 765/2008 (AT) sayılı Tüzüğün ("Ürünlerin pazarlanmasına ilişkin akreditasyon ve piyasa gözetimine ilişkin kurallar") 4(1) maddesi, her AB Üye Devletinin tek bir ulusal akreditasyon kurumu belirlemesi gerektiğini öngörmektedir. Alman akreditasyon kurumu Deutsche Akkreditierungsstelle GmbH (DAkkS)'dir. Avrupa Akreditasyon İşbirliği (EA), 765/2008 sayılı Tüzüğün (EC) 14. Maddesi temelinde kurulmuştur. EA'nın görevleri arasında Avrupa'daki akreditasyon sisteminin uyumlaştırılması ve daha da geliştirilmesi yer almaktadır. EA ayrıca düzenli izleme de dahil olmak üzere Avrupa'daki akreditasyon sistemini koordine eder. 765/2008 sayılı Tüzüğün (EC) 11. Maddesinin 2. Paragrafına göre, ulusal makamlar, EA denetiminden başarıyla geçmeleri halinde ulusal akreditasyon kuruluşları tarafından sağlanan hizmetlerin eşdeğerliğini tanırlar. EA'nın şu anda ulusal hükümetler tarafından resmi olarak tanınan ve egemen akreditasyon eylemini gerçekleştiren yaklaşık 50 üyesi bulunmaktadır. Hollanda EA'nın bir üyesidir. Ancak, Hollanda akreditasyon kurumu Ada InVivo BV değil "Raad voor Accreditatie "dir (RVA). Bu şirketin akreditasyonu görünürde yoktur.
BFH'nin 23 Ocak 2024 tarihli kararına göre, BMF mektubunda da belirtildiği gibi, mülkün faydalı ömrünü tahmin etmek için (hala) bir uzman değerlendirmesi gerekmektedir. Dr. Trossen'in karara ilişkin yorumuna göre (NWB FAAAJ-66687), bu, uygulamada, özellikle değer biçilecek mülkün bireysel koşullarına ilişkin yorumlarda bulunan sapan faydalı ömrü ileri sürmek için kamu tarafından atanmış ve yeminli bir uzmanın uzman görüşünün hala gerekli olduğu anlamına gelmektedir. Trossen kamu tarafından atanmış ve yeminli bir uzmana ihtiyaç duyduğundan, onun görüşü BMF mektubunda belirtilen gerekliliklerden bile daha katıdır.
Ayrıca, uzman mülkü incelemediği için uzman görüşüne uyulmaması gerekiyordu. Ancak, bilirkişilerin uzman görüşlerini bizzat hazırlamaları gerektiği için bu gerekliydi. Buna saha ziyaretine bizzat katılmak da dahildir. BFH'nin 23.01.2024 tarihli kararından aksi yönde bir sonuç çıkarılamaz, zira orada bir saha ziyareti gerçekleşmiştir. Ayrıca, ilgili bilirkişi yönetmelikleri uyarınca (örneğin, Kuzey Ren-Vestfalya Sanayi ve Ticaret Odası'nın bilirkişi yönetmeliklerinin 10. Bölümü) bir saha ziyareti öngörülmektedir.
Bilirkişi, 21 Mart 2025 tarihli bir mektupta, aynı gün C'deki B-straße ... adresinde bulunan mülkün yerinde incelemesini gerçekleştirdiğini belirtmiştir. Mülkün, daha önce bilirkişi görüşünde kaydettiği aynı modernizasyon durumunda olduğu tespit edilmiştir. Saha ziyaretine dayanarak uzman görüşünden farklı herhangi bir bulguda bulunmamıştır. Uzman görüşünde belirlenen kalan faydalı ömür değişmemiştir.
Daha fazla ayrıntı için, mahkeme dosyasının içeriğine ve davalı tarafından sunulan idari dosyanın içeriğine atıfta bulunulmuştur.
Raportör 27 Temmuz 2024 tarihinde bir duruşma gerçekleştirmiş ve Senato 2 Nisan 2025 tarihinde davayı sözlü olarak dinlemiştir. Ayrıntılar için tutanaklara atıfta bulunulmuştur.
Kararın gerekçeleri
Kabul edilebilir dava sağlam temellere dayanmaktadır.
Davacının 13 Aralık 2024 tarihli 2020 yılı gelir vergisi tarhiyatı hukuka aykırıdır ve davacının haklarını ihlal etmektedir (Alman Mali Mahkeme Kanunu'nun 100. maddesinin 1. fıkrasının 1. cümlesi - FGO). Davalı, davacının C. 1'deki B-straße ... mülkünün kiralanması ve kiraya verilmesinden elde ettiği geliri belirlerken, EStG Madde 7 (4) cümle 1 no. 2 uyarınca daha kısa bir faydalı ömür değil, EStG Madde 7 (4) cümle 2 uyarınca standartlaştırılmış faydalı ömrü hatalı olarak kullanmıştır.
1. Vergi mükellefi tarafından gelir elde etmek amacıyla kullanılması veya yararlanılması bir yıldan daha uzun bir süreye yayılması beklenen varlıklar söz konusu olduğunda, satın alma veya üretim maliyetlerinin bir yıla atfedilebilen kısmı, bu maliyetler toplam kullanım veya yararlanma süresine eşit olarak dağıtılırsa (yıllık eşit miktarlarda amortisman, § 7 paragraf 1 cümle 1 EStG), her yıl için düşülecektir; kesinti, varlığın normal faydalı ömrüne göre hesaplanır (§ 7 paragraf 1 cümle 2 EStG). Bundan farklı olarak, gelir elde etmek için kullanılan bir bina için amortisman, Madde 7 paragraf 4 cümle 1 EStG'deki sabit yüzdelere göre belirlenir; düzenleme, Madde 7 paragraf 1 cümle 2 EStG anlamında faydalı ömrün yasal bir standardizasyonunu temsil eder (BFH, 28.07.2021 tarihli karar - IX R 25/19, BFH/NV 2022, 108).
İhtilaflı yılda geçerli olan versiyonuyla EStG Madde 7 paragraf 4 cümle 2'ye göre, hükmün 1. cümlesine göre amortisman yerine bir binanın gerçek faydalı ömrüne karşılık gelen amortisman uygulanabilir. Yasal anlamda faydalı ömür, bir binanın amacına uygun olarak kullanılmasının beklenebileceği süredir (Gelir Vergisi Uygulama Yönetmeliği § 11c paragraf 1 cümle 1 - EStDV).
§ EStG Madde 7 paragraf 4 cümle 2, vergi mükellefine, hükmün 1. cümlesi uyarınca standartlaştırılmış sabit amortisman oranıyla yetinme veya daha kısa bir gerçek faydalı ömür talep etme arasında seçim yapma hakkı ("yapabilir") vermektedir (BFH, 28 Temmuz 2021 tarihli karar - IX R 25/19, paragraf 20, diğer referanslarla birlikte).
Faydalı ömür, teknik aşınma ve yıpranma, ekonomik amortisman ve bir kalemin faydalı ömrünü sınırlayabilecek yasal koşullar tarafından belirlenir. Teknik faydalı ömür, yani varlığın teknik aşınma ve yıpranmaya maruz kaldığı süre, başlangıç noktası olarak alınmalıdır. Ancak, ekonomik faydalı ömrün teknik faydalı ömürden daha kısa olması halinde, vergi mükellefi bunu ileri sürebilir (BFH, 23.01.2024 tarihli karar - IX R 14/23, BFH/NV 2024, 823, diğer referanslarla birlikte).
Vergi mükellefi, daha kısa bir gerçek faydalı ömrü kanıtlama ve tespit etme yükünü taşır (Herrmann/Heuer/Raupach'daki birçok Anzinger yerine - HHR -, Bölüm 7 EStG Rz 306). Faydalı ömür tahmin edilmelidir. Genel ilkelere göre, böyle bir tahmin kesinlik gerektirmez, sadece mümkün olan en yüksek olasılığı gerektirir (28 Eylül 1971 tarihli BFH kararında belirtildiği gibi - VIII R 73/68, BFHE 103, 468, BStBl II 1972, 176). Tahmin, yalnızca makul tahmin çerçevesinin açıkça dışında kalması halinde reddedilmelidir (BFH, 28.07.2021 tarihli karar - IX R 25/19). Tahminin temelinin değerlendirilmesi, davanın gerçek mahkemesi olarak vergi mahkemesinin sorumluluğundadır (BFH, 23 Ocak 2024 tarihli karar - IX R 14/23, BFH/NV 2024, 823, diğer referanslarla birlikte).
BFH'nin içtihadına göre, vergi mükellefi, daha kısa bir fiili kullanım ömrünü göstermek için gerekli kanıtları sağlamak üzere bireysel davada uygun görünen herhangi bir uzman yöntemini kullanabilir. Seçilen yöntem, faydalı ömrün ilgili belirleyicileri hakkında bilgi sağlamalıdır - örneğin, teknik aşınma ve yıpranma, ekonomik amortisman, kullanıma ilişkin yasal kısıtlamalar. Tahmin edilecek faydalı ömrün doğruluğunun yalnızca mümkün olan en yüksek olasılıkla desteklenmesi gerektiği gerçeğinden dolayı, tahminin belirli bir uzman görüşü metodolojisine (örneğin, yapı kumaşı uzman görüşü) veya belirli bir belirleme prosedürüne dayandırılması durumunda, vergi mükellefinin ispat yükü aşırı derecede artacaktır. Sonuç olarak, BFH, bir binanın kalan faydalı ömrünün model bazında ekonomik olarak belirlendiği bir uzman görüşü yönteminin de Bölüm 7 paragraf 4 cümle 2 EStG'nin kullanımı için kanıt olarak yeterli olabileceğini açıkça kabul etmiştir (BFH, 28.07.2021 tarihli karar - IX R 25/19 ve BFH, 23.01.2024 tarihli karar - IX R 14/23, BFH/NV 2024, 823 diğer referanslarla birlikte).
Ayrıca BFH, Federal Maliye Bakanlığı'nın (BMF) 22 Şubat 2023 tarihli yazısının (BStBl I 2023, 332) 23 f. bendinde vergi makamlarının uzman görüşleri aracılığıyla daha kısa bir fiili kullanım ömrünün kanıtlanması için belirlediği daha kapsamlı gerekliliklerin ve kısıtlamaların kanundan tam olarak çıkarılamayacağına karar vermiştir. Ne Madde 7 (4) cümle 2 EStG ne de Madde 11c (1) cümle 1 EStDV, bir binanın amacına uygun olarak kullanılmasının beklenebileceği sürenin nasıl ve hangi uzman görüşü yöntemine dayanarak tahmin edileceğini belirtmemektedir. Sırf bu nedenle, BMF'nin mektubunun 24 no.lu kenar boşluğunda yer alan, bir piyasa değeri değerlendirmesinden kalan faydalı ömrün "sadece benimsenmesinin" daha kısa bir gerçek faydalı ömrün kanıtı olarak yeterli olmadığı yönündeki talimatı savunulabilir değildir. Özellikle, ImmoWertV 2010 Bölüm 6 (6) (şimdi 14 Temmuz 2021 tarihli Gayrimenkul Değerleme Yönetmeliği Bölüm 4 (3) - ImmoWertV 2021 -, Federal Hukuk Gazetesi I 2021 2805) uyarınca kalan faydalı ömrün uzmanlarca belirlenmesi, uzmanlar tarafından tanınan bir değerleme yöntemidir (Brandis/Heuermann/Brandis, Bölüm 7 EStG Rz 522; Graw, juris PraxisReport Steuerrecht 5/2022, Anm. 3), yasal bir yönerge olmadan vergi hukuku tahminleri için göz ardı edilemez (BFH, 23 Ocak 2024 tarihli karar - IX R 14/23, BFH/NV 2024, 823, diğer referanslarla birlikte).
Ayrıca, BFH, ilgili gayrimenkul değerleme yönetmeliği hükümleri uyarınca belirlenen bir binanın toplam faydalı ömrünün ve kalan faydalı ömrünün EStG'nin 7. maddesinin 4. fıkrasının 2. cümlesinin amaçları doğrultusunda "uygun sonuçlara" yol açmadığı yönündeki itirazın (22 Şubat 2023 tarihli BMF mektubu, BStBl I 2023, 332, kenar no. 24) haksız olduğuna karar vermiştir (BFH, 23 Ocak 2024 tarihli karar - IX R 14/23, BFH/NV 2024, 823). Özellikle, faydalı ömrün esasen bir model - uzman - hesaplamasına rağmen, bireysel vakanın gerçek koşullarının dahil edildiği gerçeğini dikkate almamaktadır (Blum/Weiss, Die Steuerliche Betriebsprüfung 2020, 3, 7). ImmoWertV 2010 Bölüm 6 paragraf 6 cümle 1 fıkra 2, yapılan onarımların veya modernizasyonların veya yapılmayan bakımların veya diğer koşulların - yani bireysel koşulların - kalan faydalı ömrü uzatabileceğini veya kısaltabileceğini öngörmektedir. ImmoWertV 2021 bölüm 12(5) cümle 1 Ek 2, ilgili modernizasyon unsurlarının toplam faydalı ömre bağlı olarak kalan faydalı ömrü ne ölçüde değiştirdiğini belirlemek için bir nokta ızgarası prosedürü kullanır. Bu standart bir yaklaşımdır (Grotherr, Steuern und Bilanzen 2023, 457, 460) ve vergi hukuku kapsamında bir tahmine yabancı değildir (BFH, 23.01.2024 tarihli karar - IX R 14/23, BFH/NV 2024, 823, diğer referanslarla birlikte).
BFH'nin içtihadına göre, ilgili mülk değerleme yönetmeliğinin gerekliliklerine dayanan bir uzman görüşü, gerçek faydalı ömürle ilgili belirleyiciler hakkında bilgi sağlamak için de uygundur (BFH, 23 Ocak 2024 tarihli karar - IX R 14/23, BFH/NV 2024, 823, diğer referanslarla birlikte). § Bölüm 4 (3) cümle 1 ImmoWertV 2021, kalan faydalı ömrün ekonomik olarak belirlenmesini öngörmektedir ve bu nedenle bir binanın teknik aşınma ve yıpranmasına dayanmamaktadır. Bununla birlikte, bir bilirkişi raporunun kalan faydalı ömürle ilgili tüm belirleyicileri ele almasını talep etmek yanlış olacaktır. Eğer mükellef daha kısa fiili faydalı ömrü ekonomik aşınma ve yıpranma veya yasal koşullara dayalı olarak daha erken bir değer düşüklüğü ile gerekçelendiriyorsa, binanın teknik aşınma ve yıpranmasına ilişkin uzman bulgularına gerek yoktur, çünkü daha kısa ekonomik veya yasal faydalı ömür ya sadece sınırlı bir ölçüde binanın teknik durumuna bağlıdır ya da çoğu durumda hiç bağlı değildir (BFH, 23 Ocak 2024 tarihli karar - IX R 14/23, BFH/NV 2024, 823, diğer referanslarla birlikte).
Senato'nun takip ettiği bu standartlara göre, Senato, Davacı tarafından sunulan uzman görüşüne dayanarak, C'deki B-straße ... mülkü için amortismanın, 23 yıllık gerçek faydalı ömür kullanılarak EStG Bölüm 7 paragraf 4 cümle 2 uyarınca tanınması gerektiği sonucuna varmıştır.
Davacı tarafından sunulan bilirkişi görüşü yukarıda belirtilen gereklilikleri yerine getirmektedir. Bilirkişi, mülkün kalan faydalı ömrünü belirlemek için ImmoWertV 2021 Bölüm 12 (5) cümle 1 Ek 2 uyarınca "Modernizasyon durumunda konut binalarının kalan faydalı ömrünü belirleme modeli "ni kullanmış ve bunu açıklamış ve gerekçelendirmiştir. Açıklandığı üzere, bu modele dayalı yöntem, gerçek faydalı ömürle ilgili belirleyiciler hakkında bilgi sağlamak için uygundur. Federal Mali Mahkeme içtihadına göre, bilirkişi görüşünün kalan faydalı ömürle ilgili tüm belirleyicileri ele alması gerekmediğinden, bilirkişinin uzman görüşünde esas olarak ekonomik kalan faydalı ömre odaklanması da zararsızdır.
Davalının diğer itirazları da geçerli değildir.
Senato, davalının 1993 yılında gerçekleştirilen modernizasyon önlemlerinin yanlışlıkla dikkate alınmadığı yönündeki itirazını kabul edemez. Bilirkişinin görüşünün 24 ve 25. sayfalarındaki açıklamalarından, bilirkişinin mülkün modernizasyon derecesini belirlemek için kılavuz olarak ImmoWertV Madde 12 paragraf 5 cümle 1 Ek 2'ye dayanan bir puan modeli kullandığı ve özellikle gerçekleştirilen önemli modernizasyon önlemlerini dikkate aldığı açıktır. Buna göre, daha ayrıntılı olarak açıklanan modernizasyon unsurları için en fazla 20 puan verilecekti (örneğin, ısı yalıtımının iyileştirilmesini içeren çatı yenileme, en fazla 4 puan). Ayrıca, uzun zaman önce gerçekleştirilen önemli modernizasyon önlemleri için, verilecek maksimum puandan daha az puan uygulanıp uygulanmayacağının kontrol edilmesi gerektiği belirtilmiştir. Bu puan sistemini uygulayan uzman, 2018 yılında ısıtma sisteminin kısmi modernizasyonu için sadece bir puan vermiştir. Diğer tüm unsurlar için, değerlendirme tarihinden önceki 25 yıl içinde önemli bir modernizasyon önlemi alınmadığını tespit etmiştir. Bu bağlamda, herhangi bir puan verilmemiştir. Buna göre, 1993 yılında gerçekleştirilen yenileme önlemlerinin, değerlendirme tarihinden (1 Şubat 2020) 25 yıldan daha uzun bir süre önce gerçekleştirilmiş olmaları nedeniyle bir etkisi olmamıştır ve uzmanın daha sonraki incelemeleri, aradan geçen uzun süreye rağmen puan verilecek kadar önemli modernizasyon önlemleri olmadıklarını göstermiştir. Ayrıca, bilirkişi 21.03.2025 tarihli mektubunda, mülkün, raporunu dayandırdığı modernizasyon derecesini incelemede (müteakip yerinde ziyarette) gösterdiğini belirtmiştir.
Davalı, davacı tarafından sunulan bilirkişi görüşünün daha kısa bir gerçek faydalı ömrü kanıtlamak için uygun olmadığı görüşündedir, çünkü davacı, bilirkişi D'nin belirttiği DIN EN ISO/IEC 17024'e göre mülk değerleme uzmanı olarak sertifikaya sahip olduğunu kanıtlamamıştır, Senato bunu takip etmemektedir. Senato, yasadan (EStG Madde 7 (4) cümle 2) veya BFH'nin 28 Temmuz 2021 (IX R 25/19, BFH/NV 2022, 108) ve 23 Ocak 2024 (IX R 14/23, BFH/NV 2024, 823) tarihli kararlarından, daha kısa bir gerçek kullanım ömrünün kanıtlanması için bilirkişinin ilgili sertifikasının zorunlu olduğu sonucunu çıkaramaz. Özellikle, 16 Temmuz 2021 tarihli yasa versiyonunda (BGBl I 2931) Değerleme Yasası'nın (BewG) 198 (2) Maddesinin tersine bir sonuç, böyle bir gerekliliğin aleyhine konuşmaktadır. Burada yasa koyucu, DIN EN ISO/IEC 17024 uyarınca sertifikasyon da dahil olmak üzere uzman için alternatif resmi gereklilikleri açıkça düzenlemiştir. EStG Bölüm 7 paragraf 4 cümle 2 bu tür resmi gereklilikler içermemektedir. Dolayısıyla, 22 Şubat 2023 tarihli BMF mektubunun 22 no.lu kenar boşluğunda vergi makamları tarafından bilirkişiye getirilen resmi gereklilikler kanunda yer almamaktadır.
İhtilaf konusu olayda Senato, uzman D'nin hazırladığı uzman görüşüne ilişkin olarak yeterli niteliklere sahip olmadığına da karar verememektedir. Ada InViva BV, bilirkişiye kendisi tarafından sunulan DIN EN ISO/IEC 17024 sertifikasını vermek için yeterli akreditasyona sahip olmasa bile, D'nin Sanayi ve Ticaret Odası tarafından mülk değerleme konusunda sertifikalı bir uzman, TÜV F tarafından bina hasarı ve inşaat kusurları konusunda sertifikalı bir uzman ve TÜV G tarafından iç mekanlarda küf hasarı konusunda sertifikalı bir uzman olduğu tespit edilebilir. Ayrıca Deutscher Gutachter- und Sachverständigenverband ve Bundesverband Deutscher Sachverständiger und Fachgutachter üyesidir. Bu çerçevede, Senato'nun, söz konusu mülkün kalan faydalı ömrünü ImmoWertV temelinde değerlendirmek için yeterli niteliklere sahip olduğundan şüphesi yoktur.
Bir bilirkişi görüşünün, ancak bilirkişinin mülkü bizzat yerinde incelemiş olması halinde, mülkün gerçekten daha kısa bir kullanım ömrüne sahip olduğunu kanıtlamak için uygun olup olmadığı - ki Senato'nun eğilimi bu yöndedir, zira bir bilirkişi görüşü ancak değerlendirmenin gerçek dayanağı bilirkişi tarafından yeterince toplanmış ve belgelenmişse uygundur - bilirkişi D'nin her halükarda yerinde ziyareti telafi etmiş olması nedeniyle, ihtilaf konusu davada açık bırakılabilir. Bunu yaparken, mülkün uzman görüşünde zaten kaydettiği modernizasyon seviyesine sahip olduğunu tespit etmiştir.
2 Masraflara ilişkin karar, FGO'nun 136. maddesinin 1. fıkrasının 1. cümlesi uyarınca, davada başlangıçta ihtilaflı olan hususlar ve 13 Aralık 2024 tarihli kararda verilen kısmi rahatlama dikkate alınarak verilmiştir. FGO'nun 137. maddesinin 1. cümlesi uyarınca masrafların başka bir yerde ödenmesi gerekmemiştir. Davacının ilk olarak yasal işlemlerde B-straße mülkünün kalan faydalı ömrünün daha kısa olduğu varsayımını ileri sürdüğü ve ayrıca sadece yasal işlemlerde kalan faydalı ömre ilişkin uzman görüşünü sunduğu doğrudur. Ancak, olayların daha sonraki seyrinin de gösterdiği gibi, bilirkişi görüşünün daha önce ileri sürülmesi ve sunulması yasal işlemleri engellemeyecekti.
3. Geçici icra edilebilirlik kararı, Hukuk Muhakemeleri Usulü Kanunu'nun 708 No. 10, 711. maddeleri ile bağlantılı olarak FGO'nun 151. maddesinin 3. fıkrası ve 155. maddesine dayanmaktadır.
4. Hukuki noktalara ilişkin temyiz başvurusuna izin verilmemiştir. Dava ne temel bir öneme sahiptir (FGO § 115 paragraf 2 No. 1) ne de hukukun daha da geliştirilmesi veya yeknesak içtihadın korunması BFH tarafından bir karar verilmesini gerektirmektedir (FGO § 115 paragraf 2 No. 2). Bu, genel olarak kabul görmüş içtihat hukuku ilkelerine dayanan, vaka bazında bir karardır. BMF'nin 22 Şubat 2023 tarihli mektubunda başka ilkeler benimsemiş olması tek başına temyiz gerekçesi teşkil etmez (bkz. 18 Mart 2010 tarihli BFH kararı - IX B 227/09, BFHE 229, 177, BStBl II 2010, 627, para. 4, diğer referanslarla birlikte).