Karar metninde yer alan ifadeler
Davanın gerçekleri
1
Davacı ve temyiz eden (davacı) bir eczacıdır ve ticari faaliyetlerinden gelir elde etmektedir. Eşi ile birlikte, 13 Mayıs 1972 tarihli noter tasdikli bir sözleşmeye dayanarak ve 1 Temmuz 1972 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere, geliştirilmiş mülkün her bir yarısını satın almıştır ...
2
Bundan önce, 1 Haziran 1972 tarihinde, eşler aşağıdaki sözleşmeyi akdetmişlerdir:
3
Kadın, evdeki yarı hissesini kocasına devrediyor. ve bir eczane kurması için kocasına devrediyor. Bunun için aylık 600 DM kira alır. Kira aylık olarak ödenecektir. Kiracının ödemelerini geciktirmesi halinde %8 faiz uygulanacaktır. Kiracı, mülk payı ile ilgili tüm işletme maliyetlerinden sorumludur - özellikle ödünç alınan fonlar için faiz ödemeleri ...
4
1972 ve 1973 yıllarında davacı, kendi adına ve kendi hesabına binanın tamamında önemli ölçüde tadilat, genişletme ve modernizasyon çalışmaları gerçekleştirmiştir. Özellikle, daha önce sadece konut olarak kullanılan mülkün zemin katı eczaneye dönüştürülmüştür.
5
Davacının işyerinde 1978 yılında 1973 ila 1976 yılları için yapılan bir vergi incelemesi sırasında, denetçi davacıyı zemin katın eşine ait hissesinin gerçek sahibi olarak kabul etmiş, davacının işyerindeki eczane inşaatı için 342.605,40 DM tutarındaki tüm inşaat maliyetlerini (girdi vergisi hariç) aktifleştirmiş ve bu bağlamda, Gelir Vergisi Kanunu'nun ( EStG) 7 (4) no. 2 maddesi uyarınca kalan binaya yıllık %2,5 oranında amortisman uygulamıştır.
6
1983'te yapılan bir başka dış denetim sırasında denetçi, davacının eşinin ortak mülkiyet payının gerçek sahibi olarak kabul edilmemesi gerektiği ve buna atfedilebilecek üretim maliyetlerinin binanın değil, bağımsız bir maddi varlığın, binayı kullanma hakkının maliyetleri olarak kabul edilmesi gerektiği görüşünü benimsemiştir. Bölüm 7 (1) EStG uyarınca, binanın 40 yıllık normal faydalı ömrü doğrultusunda yılda %2,5 oranında amortisman ayırmaya devam etmiştir.
7
Davacı buna karşı, yılda yüzde 5'lik bir amortisman oranına yönelik bir itiraz ve dava ile başarısız bir şekilde itiraz etmiştir. Davacı, 65 yaşına geldiğinde, yani 1992'de işini bırakacağı için beklenen faydalı ömrün sadece 20 yıl olduğunu savunarak talebini gerekçelendirmiştir.
8
Vergi mahkemesi, davacı tarafından sunulan olguların daha yüksek bir amortisman oranını haklı çıkarmaya uygun olmadığı görüşüne varmıştır, çünkü emsal karşılaştırma ilkelerine göre, davacının şahsında amortismana tabi bir kullanım hakkı yaratıldığı tespit edilmemiştir. 1 Haziran 1972 tarihli sözleşme belirsiz ve eksikti. Sözleşme metnine göre, aylık 600 DM'lik kira ödemesinin yalnızca eşinin mülkteki payı üzerine inşa edilen eczanenin kullanımı için olduğu düşünülebilirdi. Ancak, çiftin ortak gelir vergisi beyannamesinden, ödemenin binanın geri kalanındaki dairelerin kullanımıyla da ilgili olduğu anlaşılıyordu. Davacının 1981 yılı için sadece 1 Haziran 1972 tarihli sözleşmeden elde ettiği kira gelirini (7.200 DM) beyan etmesinin, buna karşılık davacının dairelerin kiralanmasından elde ettiği tüm geliri mülkün kiraya verilmesi ve kiralanmasından elde edilen gelir olarak beyan etmesinin ve bu gelir türünden elde edilen gelirle ilgili tüm giderleri de hesaba katmasının başka bir açıklaması yoktu. Sonuç olarak, davacının neyi kiraladığı ve neyi kullanmasına izin verildiği ve her şeyden önce davacıya verildiği iddia edilen kullanımın ne kadar süreceği sorgulanabilirdi. Son olarak, sözleşme Alman Medeni Kanunu' nun (BGB) 951. maddesinin hukuki sonuçlarına ilişkin herhangi bir hüküm içermiyordu. Üçüncü bir şahıs, kullanım türü, kapsamı ve süresini garanti altına almadan ve kullanım sonunda taleplerini düzenlemeden, kendisine ait olmayan bir mülke 100.000 DM'nin üzerinde bir meblağ yatırmayacaktır.
9
Davacı temyiz başvurusunda, maddi hukukun ihlal edilmesini eleştirmektedir. Ayrıca, 20 yıllık bir faydalı ömür ve buna bağlı olarak yüzde 5'lik bir amortisman oranı uygulanması gerektiği görüşündedir.
Kararın gerekçeleri
10
İtiraz temelsizdir. Sonuç olarak, vergi mahkemesi, talep edilen daha yüksek amortisman oranını dikkate alarak ihtilaflı gelir vergisi tarhiyatlarını değiştirmeyi haklı olarak reddetmiştir.
11
1.
Davacı, iddia edilen daha yüksek amortisman oranını ancak, eczanenin kullanımının, eşinin mülkteki payına atfedilebildiği ölçüde, normal faydalı ömrü ( EStG § 7 paragraf 1 cümle1 ve 2 ile bağlantılı olarak § 4 paragraf 4), EStG § 7 paragraf 4 cümle 1 no. 2 ile bağlantılı olarak § 4 paragraf 4 uyarınca bina için değerlendirilecek 40 yıllık faydalı ömürden daha düşük olan bir kullanım hakkına dayanması halinde talep edebilirdi.
12
2.
Federal Mali Mahkeme (BFH) içtihadına göre, üçüncü şahıslara ait araziler üzerindeki inşaat önlemleri, kârın gerçekleştirilmesi bağlamında maddi bir varlık olarak üretim maliyetleri tutarında aktifleştirmeye ve bir kullanım hakkının kullanılması durumunda buna karşılık gelen amortismana yol açmaktadır. Bu durum, her ne kadar maddi olmayan bir varlığa dayansa da (bkz. 10 Ağustos 1984 tarihli BFH kararı III R 98/83, BFHE 142, 90, BStBl II 1984, 805), bu bağlamda § 812 BGB (Alman Medeni Kanunu) ile bağlantılı olarak § 951 uyarınca borçlar hukuku kapsamındaki taleplerin haklı olduğu gerçeğiyle gerekçelendirilmektedir.V.m. § 812 BGB enstanden sind (vgl. u.a. BFH-Urteile vom 13. Juli 1977 I R 217/75, BFHE 123, 32, BStBl II 1978, 6; vom 31. Ekim 1978 VIII R 182/75, BFHE 127, 163, BStBl II 1979, 399, ve VIII R 146/75, BFHE 127, 501, BStBl II 1979, 507; 22 Ocak 1980 tarihli VIII R 74/77, BFHE 127, 501, BStBl II 1979, 507. Ocak 1980 VIII R 74/77, BFHE 129, 485, BStBl II 1980, 244; 20. Eylül 1989 X R 140/87, BFHE 158, 361, 367, BStBl II 1990, 368 under 5.; 15 Mart 1990 IV R 30/88, BFHE 160, 244, 246, BStBl II 1990, 623 under 2.).
13
3.
İhtilaf konusu davada davacının bu tür bir kullanım hakkı olarak değerlendirilebilecek bir hukuki pozisyon elde edip etmediği şüpheli görünmektedir: Vergi mahkemesi tarafından 1 Haziran 1972 tarihli sözleşmeye ilişkin olarak yapılan tespitler ve vergi hukuku kapsamında yapılan ve usule ilişkin itirazlarla karşılanmayan değerlendirme, - vergi mahkemesinin varsaydığı gibi - emsal karşılaştırması açısından davanın başarılı olmasını engellememektedir, çünkü inşaat önlemlerinin ticari motivasyonu sorgulanamaz. Bununla birlikte, alt mahkeme tarafından vurgulanan ve aslında ilgisiz üçüncü taraflar arasında akdedilmeyecek olan sözleşmenin belirsizlikleri, eşin ortak mülkiyet payına atfedilebilecek maliyetlerin üstlenilmesinin bir hediye teşkil ettiğini ve bu nedenle aktifleştirme ve amortismana uygun bir varlığın edinilmesine ilişkin koşulların karşılanmadığını iddia edebilir (bkz. BFHE 158, 361, 367, BStBl II 1990, 368'de Senato'nun tanınması ve diğer referanslar). Ancak, elverişsiz muamele yasağı nedeniyle bu hususun burada daha fazla tartışılmasına gerek yoktur.
14
4.
Yukarıda belirtilen eksikliklere rağmen (3. madde altında), aktifleştirilebilen ve amortismana tabi tutulabilen bir kullanım hakkı varsayılsa bile, bu durum önceki sonucu değiştirmeyecektir çünkü EStG Madde 7 paragraf 1 cümle 2 ile bağlantılı olarak Madde 4 paragraf 4 uyarınca, böyle bir hakka 40 yıldan daha az bir normal faydalı ömür uygulanması gerektiğine dair bir gösterge bulunmamaktadır.
15
Daha önce atıfta bulunulan içtihada göre, kullanım ilişkisinin süresi daha kısa olmadığı sürece, amortisman varlığın normal faydalı ömrüne dayanır (BFH in BFHE 127, 501, BStBl II 1979, 507). Daha kısa bir amortisman süresinin değerlendirilmesi, objektif koşullara dayalı özel bir gerekçe gerektirir. Vergi borçlusu bundan sorumludur çünkü bu bir tahmin (Schmidt/Drenseck, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, 12. baskı 1993, § 7 not 5b ve diğer referanslar) ve kendi etki ve bilgi alanındaki faktörleri içerir (bkz. BFH'nin 15 Şubat 1989 tarihli X R 16/86, BFHE 156, 38, BStBl II 1989, 462 ve 3 Mayıs 1991 tarihli V R 36/90, BFH/NV 1992, 221, 222, her bir davada daha fazla referansla birlikte), özel işbirliği yükümlülükleri. Davacı bu yükümlülükleri yerine getirmemiştir, ancak en geç itiraz kararından haberdar olduğu andan itibaren iddia edilen daha kısa kullanım süresi için objektif koşulları kanıtlamak için nedenler vardır; çünkü 65 yaşına ulaştığında ticari faaliyetini sona erdirme niyetini beyan etmesinin talebini haklı çıkarmak için yeterli olmadığı bu noktadan itibaren kendisi için açık olmalıdır. Hayat tecrübesi, serbest meslek sahibi bir kişinin 65 yaşına geldiğinde faaliyetine son vereceğini kolay kolay göstermez. Ayrıca, söz konusu olayda bu durum gerçekleşmiş olsaydı bile, bu durum kullanımın sona ermesine yol açmazdı.