Einwände von Finanzämtern und passende Stellungnahmen (Urteile, etc.)

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• {RND} = Restnutzungsdauer
• {VOB} = Vor-Ort-Besichtigung
• {BMF} = Schreiben des Bundesfinanzministerium ("BMF-Schreiben")
• {KPA} = Kaufpreisaufteilung
• {KV} = Kaufvertrag
• {XLS} = XLS-Arbeitshilfe des Bundesfinanzministeriums
• {BFH} = Bundesfinanzhof
• {FG} = Finanzgericht
• {IMMOWERTV} = Immobilienwertermittlungsverordnung
• {DIN17024} = Zertifizierung nach DIN ISO 17024 IEC
• {DAKKS} = Deutsche Akkreditierungsstelle

Mit dem Urteil vom 28. Juli 2021, IX R 25/19 stellte der Bundesfinanzhof klar

Keine Verengung der Gutachtenmethodik auf Bausubstanzgutachten zum Nachweis einer kürzeren tatsächlichen Nutzungsdauer eines Gebäudes (§ 7 Abs. 4 Satz 2 EStG)

und ebenfalls

Der Steuerpflichtige kann sich zur Darlegung der verkürzten tatsächlichen Nutzungsdauer eines zur Einkünfteerzielung genutzten Gebäudes (§ 7 Abs. 4 Satz 2 EStG) jeder Darlegungsmethode bedienen, die im Einzelfall zur Führung des erforderlichen Nachweises geeignet erscheint; erforderlich ist insoweit, dass aufgrund der Darlegungen des Steuerpflichtigen der Zeitraum, in dem das maßgebliche Gebäude voraussichtlich seiner Zweckbestimmung entsprechend genutzt werden kann, mit hinreichender Sicherheit geschätzt werden kann.

Das gesamte Urteil finden Sie hier: https://www.bundesfinanzhof.de/de/entscheidung/entscheidungen-online/detail/STRE202150198/ 

Urteil des Bundesfinanzhof, Urteil vom 21. Juli 2020, IX R 26/19, Randziffer 37

a) Die Arbeitshilfe hat für die Beteiligten und das FG keine Bindungswirkung. Es handelt sich weder um eine Rechtsnorm noch um eine die Finanzbehörden bindende Verwaltungsanweisung, sondern ‑‑prozessrechtlich‑‑ lediglich um Parteivortrag des FA. Sofern die Arbeitshilfe in der Praxis der Finanzverwaltung de facto als bindend für den Steuerpflichtigen behandelt wird, besteht hierfür keine Rechtsgrundlage. Sie folgt zwar insoweit der Senatsrechtsprechung zur Aufteilung von Gesamtkaufpreisen, als sie den Wert des Grund und Bodens sowie den Wert des Gebäudes getrennt voneinander ermittelt (Grundsatz der Einzelbewertung); die sog. Restwertmethode (vgl. nur BFH-Urteil in BFHE 193, 326, BStBl II 2001, 183, unter II.2., Rz 29) gelangt richtigerweise nicht zur Anwendung.

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DIN EN ISO/IEC 17024 als Branchenstandard für Sachverständige
Die DIN EN ISO/IEC 17024 ist die maßgebliche internationale Norm für die Zertifizierung von Personen durch unabhängige Zertifizierungsstellen. Im Bereich Immobiliengutachten belegt ein nach dieser Norm ausgestelltes Zertifikat, dass der Sachverständige durch ein akkreditiertes oder anerkanntes Zertifizierungsunternehmen geprüft wurde – anhand definierter Kompetenzanforderungen, schriftlicher und mündlicher Prüfungen sowie regelmäßiger Rezertifizierungszyklen. Für Finanzämter und Gerichte hat diese Zertifizierung erhebliches Gewicht, da sie die fachliche Qualifikation des Gutachters von einer unabhängigen Stelle bestätigt und damit die Glaubwürdigkeit des Gutachtens – etwa eines Restnutzungsdauergutachtens nach § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG – substanziell stützt.

DAkkS-Akkreditierung: Systemakkreditierung vs. Personenzertifizierung
Die Deutsche Akkreditierungsstelle (DAkkS) ist die nationale Akkreditierungsbehörde und akkreditiert ihrerseits Zertifizierungsstellen, Prüflaboratorien und Inspektionsstellen – nicht jedoch direkt einzelne Sachverständige. Das bedeutet: Eine Zertifizierungsstelle, die Gutachter nach DIN EN ISO/IEC 17024 prüft und zertifiziert, kann selbst DAkkS-akkreditiert sein, was der ausgestellten Personenzertifizierung eine zusätzliche institutionelle Legitimation verleiht. Im Kontext von Immobiliengutachten ist die DAkkS-Akkreditierung der Zertifizierungsstelle damit ein Qualitätsmerkmal zweiter Ordnung: Sie belegt, dass das Zertifizierungsverfahren selbst einer strengen, staatlich anerkannten Überprüfung standgehalten hat – ein Argument, das im Streitfall gegenüber dem Finanzamt oder einem Finanzgericht durchaus relevant werden kann.

Andere Zertifizierungen und deren Stellenwert im Vergleich
Neben der normierten Personenzertifizierung nach DIN EN ISO/IEC 17024 existiert eine Vielzahl von Titeln und Bezeichnungen im Gutachterwesen – darunter Mitgliedschaften in Berufsverbänden wie dem BDSF, dem Sprengnetter-Institut oder dem IVD, öffentliche Bestellungen und Vereidigungen durch Industrie- und Handelskammern sowie vereinsinterne Qualifikationsnachweise. Diese Nachweise sind in ihrer Aussagekraft sehr unterschiedlich: Während die öffentliche Bestellung und Vereidigung durch eine IHK ebenfalls als vertrauenswürdig gilt und im steuerrechtlichen Umfeld anerkannt ist, haben reine Verbandsmitgliedschaften oder Abschlüsse ohne unabhängige Prüfungskomponente einen deutlich geringeren formalen Stellenwert. Für Gutachten zur Restnutzungsdauer empfiehlt sich daher die klare Kommunikation einer DIN EN ISO/IEC 17024-Zertifizierung, da diese für Behörden und Steuerberater am transparentesten und überprüfbarsten dokumentiert, auf welcher Grundlage die Sachkunde des Gutachters festgestellt wurde.

Der Einwand, der Beginn der wirtschaftlichen Restnutzungsdauer dürfe nicht auf einen in der Vergangenheit liegenden Stichtag bezogen werden, weil das Gutachten erst nachträglich erstellt wurde, vermischt zwei unterschiedliche Fragestellungen: die – zulässige – retrospektive Bewertung zu einem bestimmten Stichtag einerseits und eine – unzulässige – echte Rückwirkung andererseits.

Dass eine Bewertung auf einen zurückliegenden Stichtag erfolgt, ist im Bewertungsrecht nicht die Ausnahme, sondern der vom Gesetzgeber selbst vorgesehene Normalfall. Auch die Finanzverwaltung verfährt in ständiger Praxis nicht anders. Im Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht bemisst sich die Bewertung nach dem jeweiligen Bewertungsstichtag – dem Todeszeitpunkt bzw. dem Zeitpunkt der Schenkungsausführung (§ 11 i. V. m. § 9 ErbStG). Die Grundbesitzbewertung gemäß §§ 176 ff. BewG bezieht sich ebenfalls auf diesen vergangenen Stichtag, obgleich der Feststellungsbescheid selbst häufig erst Monate oder Jahre später ergeht. Besonders anschaulich zeigt sich dies bei § 198 BewG: Dort kann der Steuerpflichtige einen niedrigeren gemeinen Wert mittels Sachverständigengutachten nachweisen, das sich auf den zurückliegenden Bewertungsstichtag bezieht – und ein solches, erst später erstelltes Gutachten wird von der Verwaltung ausdrücklich akzeptiert. Es wäre widersprüchlich, denselben retrospektiven Bewertungsansatz im Anwendungsbereich des § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG plötzlich als methodisch unzulässig einzustufen.

In der Sache lässt sich der bauliche Zustand zum maßgeblichen Stichtag ohne Weiteres anhand von Bauunterlagen, Objektdokumentation, Energieausweis und Fotomaterial nachvollziehen und rekonstruieren. Ließe man den Nachweis allein deshalb scheitern, weil das Gutachten notwendigerweise erst nach dem Stichtag erstellt wird, liefe die vom Gesetzgeber ausdrücklich eröffnete Möglichkeit, eine kürzere Nutzungsdauer nachzuweisen, faktisch vollständig leer – denn jedes Gutachten entsteht zwangsläufig nachträglich. Der Bundesfinanzhof hat mit Urteil vom 28.07.2021 (IX R 25/19) den Nachweis mittels Sachverständigengutachten ausdrücklich zugelassen, ohne dabei zu fordern, dass das Gutachten bereits am Bewertungsstichtag selbst vorliegen müsse. Die kürzere Restnutzungsdauer stellt eine auf den maßgeblichen Zeitpunkt bezogene Prognose dar; dass diese Prognose erst zu einem späteren Zeitpunkt erstellt wird, ist für ihre Gültigkeit unschädlich.

Eine persönliche Besichtigung des Objekts durch den Gutachtenersteller selbst ist keine Voraussetzung für die Wirksamkeit des Nachweises. Der Bundesfinanzhof hat mit Urteil vom 23.01.2024 (IX R 14/23) klargestellt, dass für den Nachweis einer kürzeren Nutzungsdauer keine bestimmte Methodik vorgeschrieben ist, dass der Gutachter weder öffentlich bestellt noch vereidigt sein muss und dass eine persönliche Ortsbesichtigung keine Bedingung für die Verwertbarkeit des Gutachtens darstellt. Die in Ihrem Schreiben erhobene gegenteilige Forderung lässt sich weder auf das Gesetz noch auf die höchstrichterliche Rechtsprechung stützen.

Davon unabhängig stützt sich das Gutachten auf eine dokumentierte Objektaufnahme, die durch eine fachkundige Hilfsperson durchgeführt und in Protokoll sowie Fotodokumentation festgehalten wurde. Für die sachverständige Auswertung dieser Erhebungsgrundlagen zeichne ich verantwortlich. Ein solches arbeitsteiliges Vorgehen bei der Datenerhebung ist in der Begutachtungspraxis üblich und rechtlich unbedenklich; es stellt die Belastbarkeit des Ergebnisses in keiner Weise in Frage.

Soweit Sie einwenden, die Nutzungsdauer einer Eigentumswohnung könne nicht gesondert für die einzelne Einheit ermittelt werden, geht dies an der tatsächlich angewandten Methodik vorbei. Das Gutachten bestimmt die wirtschaftliche Restnutzungsdauer nämlich nicht isoliert für die Wohnung, sondern bezogen auf die bauliche Gesamtanlage. Beurteilt werden dabei das Tragwerk, die Bauweise, das Baujahr sowie der Zustand des Gebäudes insgesamt. Die auf dieser Grundlage ermittelte Nutzungsdauer des Gebäudes gilt einheitlich für sämtliche Einheiten. Bemessungsgrundlage der Absetzung für Abnutzung bleibt der auf den Steuerpflichtigen entfallende Gebäudeanteil.

Eine von der Gesamtanlage losgelöste, isolierte Betrachtung der Wohnung, wie Sie sie dem Gutachten unterstellen, findet gerade nicht statt. Ihr Einwand richtet sich damit gegen einen Ansatz, den das Gutachten gar nicht gewählt hat. Im Übrigen unterscheidet § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG nicht zwischen Wohnungs- und Alleineigentum; die Vorschrift steht dem Nachweis einer kürzeren Nutzungsdauer für eine Eigentumswohnung nicht entgegen.

Das Gutachten verzichtet nicht auf die objektspezifische Analyse zugunsten rein modellhafter Berechnungen, sondern führt beide Elemente zusammen. Maßgebliche Grundlage ist die Immobilienwertermittlungsverordnung (ImmoWertV): Den Ausgangspunkt bildet die Gesamtnutzungsdauer nach Anlage 1, während die konkrete Restnutzungsdauer anhand des Punkterastermodells der Anlage 2 (zu § 12 Abs. 5 Satz 1 ImmoWertV) bestimmt wird.

Dieses Modell wurde auf die individuellen Objektdaten angewendet. Berücksichtigt wurden dabei das Baujahr 1972, die massive Bauweise, ein Gebäudealter von 53 Jahren zum Stichtag sowie ein relatives Alter von 66,25 Prozent, ferner die Beurteilung von Tragstruktur und Instandhaltungszustand sowie die objektbezogene Vergabe von drei Modernisierungspunkten, woraus sich ein Modernisierungsgrad im Bereich kleinerer Modernisierungen ergibt. Aus dem konservativ angesetzten Gesamtnutzungszeitraum von 80 Jahren, dem rechnerischen Gebäudealter und dem festgestellten Modernisierungsgrad resultiert die ausgewiesene Restnutzungsdauer von 30 Jahren.

Gerade diese Verbindung aus normiertem Modellrahmen und objektbezogener Einzelfallbeurteilung entspricht den Anforderungen der Rechtsprechung. Der Bundesfinanzhof hat im Urteil IX R 25/19 die Modellkonformität nach der ImmoWertV ausdrücklich als ausreichend anerkannt. Ein solcher Modellrahmen stellt danach keinen Mangel dar, sondern den von der Rechtsprechung gebilligten methodischen Weg.

Die von Ihnen vermisste Prognose, die den technischen Bauzustand, eine mögliche wirtschaftliche Entwertung sowie etwaige rechtliche Nutzungsbeschränkungen einbezieht, liegt tatsächlich vor. Das Gutachten beurteilt die Tragstruktur als wesentlichen Gebäudebestandteil, würdigt den Instandhaltungszustand und berücksichtigt die durchgeführten wie auch die unterlassenen Modernisierungsmaßnahmen im Rahmen des Punktemodells. Anhaltspunkte für rechtliche Nutzungsbeschränkungen, die eine Verkürzung oder Verlängerung der Nutzungsdauer zur Folge hätten, waren nicht ersichtlich und wurden entsprechend dokumentiert. Die von Ihnen geforderte objektspezifische Betrachtung wurde damit vorgenommen; sie ist fester Bestandteil der Ermittlung.

Nein, Eigentumswohnungen innerhalb eines Gebäudes können selbstverständliche unterschiedliche Restnutzungsdauern aufweisen.

Das Finanzgericht hat in seinem Urteil FG Hamburg, Urteil vom 03.12.2025, Az. 2 K 86/22 unvermissverständlich klargestellt: 

Die Sachverständige hat aus Sicht des Senats überzeugend dargelegt, dass die beiden Wohnungen im X-Straße 1 unterschiedliche Restnutzungsdauern aufweisen, obwohl sie im selben Gebäude (Hauseingang) liegen, da innerhalb der Wohnungseinheiten unterschiedliche Modernisierungsmaßnahmen unterschiedliche (wirtschaftliche) Restnutzungsdauern rechtfertigen. Eine Gleichbehandlung aller Einheiten aufgrund der gemeinsamen Hülle wäre methodisch unzutreffend und würde die individuelle Situation der einzelnen Wohnung verkennen. (Rn 30)

Soweit Ihrem Schreiben strengere Anforderungen der Finanzverwaltung zugrunde liegen, ist zunächst darauf hinzuweisen, dass das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 22.02.2023 zum 01.12.2025 aufgehoben wurde. Unabhängig davon entfalten Verwaltungsanweisungen ohnehin nur eine Bindungswirkung im Innenverhältnis der Finanzverwaltung; weder die Gerichte noch der Steuerpflichtige sind daran gebunden. Maßgeblich für die Beurteilung des Nachweises ist vielmehr die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, die den Nachweis durch ein modellkonformes Gutachten ausdrücklich zulässt.